Kontabilitatea eramateko obligazioa dute merkatari guztiek, sozietate guztiek, eta baita eratze-bidean dauden sozietateek ere, MK 25. artikuluaren arabera (obligazio hau merkatariaren statusaren elementu bat da).
Kontabilitatea eramaten ez bada, edo gaizki eramaten bada, zigorra jasoko da, eta hainbat kasutan (kiebraren kasuan...), iruzurrezko kiebra izan daiteke kontabilitatean akatsak egonez gero. Honela, MK 889. artikuluan kontabilitate-liburuak behar bezala ez kudeatzeagatiko kulpa edo erruzko kiebra (quiebra culpable) arautzen da, eta hurrengo artikuluan iruzurrezko kiebra (quiebra fraudulenta) agertzen da.
Kontabilitatearen izaera juridikoari dagokionez, tradizionalki merkatariek beren iharduera hobeto kontrolatzeko tresna izan bada ere, gaur egun guztiz juridifikatua dago, eta XX. Mendeko azken urteotan araudia asko hazi da, Kontabilitatearen Zuzenbideaz hitz egitera iritsiz.
Honela, kontabilitate-arauek Zuzenbide Publikoaren izaera dute, nahiz eta enpresa pribatuen informazioa eman: derrigorrezko arauak dira, trafikoaren segurtasuna eta segurtasun juridikoa babestea dute helburu...
1.1. Kontabilitatearen funtzioa eta funtsa
Kontabilitatearen lehen helburua da enpresen ihardueraren garapenari buruzko informazioa jasotzea, merkatariak berak bere ihardueraren joera ezagutu dezan, baita merkatariarekin harreman ekonomikoak dituztenek informazio hura izan dezaten (langileek, hartzekodunek, administrazio-organoetan ez dauden bazkideek...), eta baita Estatuak ere informazio hori eskura izan dezan (batez ere Ogasun Publikoarekiko harremanei dagokienez).
MK 25. artikuluaren arabera, kontabilitateak sozietate bateko mugimendu guztiei buruzko idazpenak kronologikoki jaso behar ditu (salerosketak, alokairuak, maileguak...), eta MK 30. artikuluaren arabera, idazpen horiek justifikatzen dituzten dokumentu eta froga-agiri guztiak jaso behar ditu (fakturak...). Honek merkatariarengan kontrolaren beharra sortarazten du.
1.2. Europar Zuzenbidearen harrera: 1989ko erreforma
Aurrekin historikoei dagokienez, 1829ko kodean kontabilitatearen alde formala jasotzen zen, hau da, zein liburu eraman behar ziren zehazten zen bakarrik. 1973ko erreformarekin kontrol materiala sartu zen (adibidez, urteko kontuak eramateko obligazioa).
Azken urteotako kontabilitatearen juridifikazioaren eragilea Europa izan da. Honela, Europar Zuzenbidearen harmonizazioa helburu izanik, hiru direktiba eman izan ditu:IV Direktiba, kapitalezko baltzuen urteko kontuei buruzkoa (1978), VII Direktiba, kontu bateratuei buruzkoa (1983), eta VIII Direktiba, kontu ikuskaritzari buruzkoa (1984).
Hiru direktiba hauen harrera barne legedian nagusiki 19/1989 legearen bidez egin da. Honek Merkatal Kodea eta Elkarte Anonimoen Legea erreformatzen ditu zenbait artikulutan. Honen bidez bi kontzeptu sartzen dira: kontabilitateak sozietatearen irudi zintzoa edo leiala isladatu behar duela (imagen fiel), hau da, enpresaren errealitatea; eta egiazkotasun printzipioa (ezin da gezurrik esan, hura delitua da).
Bestalde, 1984ko direktiba egokituz, 19/1988 legea eman zen, kontu-ikuskaritzari buruzkoa. Honek kontu-ikuskarien status profesionalari buruzko arauak ematen ditu, eta baita auditoriari buruzkoak (nola egiten den auditoria edo kontu-ikuskaritza...).
Lege hauek eragina izan zuten ere eraman beharreko liburuetan (MK 25 - 33 art.), urteko kontuetan (MK 34 - 41 art.), eta baltzu-taldeen kontuetan (MK 42 - 49 art.).
Beste iturri batzuk (MK 38.1 artikuluko kontabilitateko printzipio orokorrak errespetatuz): Kontabilitate Plan Orokorra (PGC), 1990ekoa, erregelamendu izaera duena (homogeneizaziorako araua), eta Kontu Ikuskaritza eta Kontabilitate Institutuaren ebazpenak (ICAC, Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, Ekonomia Ministeritzaren menpekoa).
2. KONTABILITATE FORMALA: MERKATARITZAKO LIBURUAK
Kontabilitate materiala kontutan hartu beharreko arauak badira, kontabilitate formala hura zein liburutan eramaten den izango da.
MK 27. artikuluaren arabera, merkatariek kontabilitatea idatziko duten liburuak merkatal erregistroan zigilatu beharko lituzkete, eta ondoren han idazpenak egiten hasi. Baina sistema tradizional hau erabat desfasatua geratzen da, gaur egun kontabilitatean informatikak duen garrantzia dela-eta. Beraz, gaur egun egiten dena da lehenik kontuak informatikoki sortzea, eta behin iharduera burututa, hura inprimatu, eta ondoren zigilatzen da.
2.1. Nahitaezko eta nahibadako liburuak
- Nahitaezkoak
+ Eguneroko liburua (Libro Diario). Negozio horren eguneroko eragiketa ekonomikoak jasotzen dituen liburua da (saldu, erosi, kobratu, maileguan hartu...), xehetasunak emanez. Kopuru txikiak direnean, aukera dago idazpenak egunero egin beharrean hilabetean egiteko, baina ez da ohizkoa. MK 25.1 eta 28.2 artikulutan.
+ LICA, Inbentarioaren eta Urteko Kontuen Liburua (Libro de Inventario y Cuentas Anuales). Egoera patrimonialaren ikuspegi orokorra ematen du, urte bakoitzeko iharduera ekonomikoaren azalpena emanez. Urteko Kontuek balantzea, galdu-irabazien kontua eta memoria jasoko dute; Inbentarioak dagoenaren deskripzioa egingo du. Ez da nahastu behar balantzea inbentarioarekin, balantzeak enpresa martxan jartzeko dituen ondasun eta eskubideak zerrendatzen dituelako, balio ekonomikoan zenbatuak, inbentarioak deskripzio hutsa egiten duen bitartean. MK 25.1 eta 28.1 artikulutan.
- Nahibadakoak
+ Liburu Nagusia (Libro Mayor). Eguneroko liburuaren eta LICAren arteko lotura adierazten du, bi horien azalpen zehatzagoa emanez. Balantzearen kontusail bakoitzeko mugimenduak jasotzen ditu kronologikoki.
2.2. Liburuak eramateari dagozkion ukanbeharrak
- Osotasuna. Eragiketa guztiak jaso behar dira. MK 25. art.
- Egiazkotasuna. MK 29 eta 34.2 art (KP 310. artikuluaren arabera, honekin ez betetzea delitua izan daiteke)
Liburuetan ez dira negozio juridikoak agertzen, mugimendu patrimonialak baizik. Idazpenek zuzenean izaera patrimonialeko egitateei buruzko informazioa ematen dute, ez egitate juridikoei buruzkoa (ez dira, adibidez, egindako kontratuak jasotzen), baina haiek azken hauen ondorio direnez lortzen da liburuetatik edukin juridikoa duen informazioa.
MK 31. artikuluaren arabera, liburuen froga-balioa onartzea epaileen esku geratuko da. Horregatik da garrantzitsua ziurtagiri eta faktura guztiak gordetzea.
2.4. Kontabilitatearen sekretua: liburuen erakusketa eta berri-ematea
Printzipio orokor moduan, kontabilitatea sekretua izango a, MK 32.1 artikuluaren arabera, zenbati salbuespenekin, beti ere epailearen aginduz:
* Ikuskapen orokorra (reconocimiento general). MK 33.2 art.
Adibidez, herentzia kasuan, oinordekoek ezagutu behar dute enpresaren egoera, oinordetza onartzeko edo ez (obligazio gehiago baditu eskubide baino, ez zaie komenigarria izango hura onartzea, eta hori jakiteko kontuen ikuskapena egin beharko da).
Beste adibidea: lanpostuen erregulaziorako txosten baten kasuan (expediente de regulación de empleo), sindikatuek enpresaren egoera ezagutu beharko dute kaleratzeak edo postu aldaketak negoziatu ahal izateko.
* Ikuskapen partziala, MK 33.3 art
* Auditoria dagoenean
* Urteko kontuak BORMean argitaratzen direnean (baina laburpena besterik ez da)
3. KONTABILITATE MATERIALA: URTEKO KONTUAK 3.1. Dokumentuak
Urtero ekitaldiaren bukaeran emaitza ekonomikoak adierazten dituzten dokumentuak MK 34.1 artikuluan agertzen dira:
- Balantzea (MK 35.1 art). Deskribatzen du zein den baltzuaren ondarea ekitaldi ekonomikoa ixten den egunean. Kontusail bikoitzaren sistema erabiltzen du.
+ aktiboan: baltzuaren tituluduntzan dauden ondasun eta eskubide ekonomikoak
* finkoa (fijo): enpresaren fondo iraunkorra osatzen duten elementuak (materiala: makinak, eraikuntzak.../inmateriala: jabego industriala, I+D gastuak...; finantzieroa: akzioak)
- Irabazi-galeren kontua (MK 35.2). Ekitaldi ekonomikoan egon diren gastuen eta sarreren deskribapena (ondarea nola eta zergatik aldatu den esaten du)
- Memoria (MK 35.3). Balantzeak eta irabazi-galeren kontuak ematen duten informazioa osatzen, gehitzen eta azaltzen du
3.2. Balorazioa
Enpresa baten ondarea baloratzean, kontutan hartu behar da orain balio bat duenak hemendik urte batzuetara beste balio bat izango duela (adibide argia da higiezinen balioaren aldaketak inflazioaren -eta espekulazioaren- eraginez). Beraz, irizpideak ahalik eta bateratuenak izatea komeni da, guztiok neurri berberak erabiltzearren. Honela, MK 34.2 artikuluko irudi leialaren printzipioaren arabera egin behar da balioztapena. Balorazio arauak honakoak izan behar dira (MK 38 eta 39):
- Neurritasun printzipioa (38.1.c) (principio de prudencia). Eragiketak anotatuko dira soilik horiek burutzen direnean (adibidez, irabaziak ez dira idatziko horiek eskuratu arte, nahiz eta gertatuko direla dagoeneko somatu; baina galerak aurrikusitakoan anotatuko dira, nahiz eta oraindik ez gertatu, badaezpada ere).
- Funtzionamenduan dagoen enpresa (38.1.a). Sozietate bat saltzean, martxan balego bezala baloratuko da (salbu likidatzean)
- Jarraitasun printzipioa (38.1.b). Balorazio-irizpideak ezin dira aldatu ekitaldi batetik bestera
- Sortzapen printzipioa (38.1.d). Sortzen diren diru-sarrera edo irteerak egotzi (inputatu) behar zaizkio sortu diren ekitaldiari
- Balorazio bananduaren printzipioa (38.1.e, 35.6). Aktibo eta pasiboaren artean ezin dira kontuak konpentsatu
- Salneurri historikoa (38.1.f, 39). Ondasunak baloratu behar dira eskuratu diren prezioaren arabera (berdin da inflazioa, plusbalioa...)
4. URTEKO KONTUEN EGIAZTAPENA
Hainbat sozietate derrigortuak daude urtero ikuskaritza egitera. Adibidez, Baltzu Anonimoen Legeak (1564/1989 RDLg) obligazio hau ezartzen du bere 203. artikuluan, 181. artikuluko baltzuen salbuespenarekin. Bestalde, lege bereko 205.2 artikuluak ezartzen du ikuskaritza egiteko obligazioa ez duten baltzuetan akzionisten zati batek ikuskaritza egiteko auditore bat izendatzea eska diezaiokeela merkatal erregistroko arduradunari.
Honetaz gain, aparteko kasua bezala, MK 40. artikuluak berez auditoria egiteko obligazioa ez duen merkatari indibidual edo pertsona-baltzu bati hura egitera derrigortzeko aukera aurrikusten du, baldin eta interes legitimodun batek epaileari eskatzen badio eta honek onartzen badu.
5. SOZIETATE-TALDEEN URTEKO KONTUAK
Elkarte ezberdinak zuzendaritza baten menpean elkartzen direnean, baina beren nortasun juridikoa galdu gabe, proiektu jakin bat aurrera eramateko (adibidez, obra publiko bat burutzeko), sozietate-taldeen aurrean aurkituko gara. Hauek urteko kontuak elkarrekin aurkeztu behar dituzte (cuentas consolidadas), MK 44.1 artikuluaren eta Baltzu Anonimoen Legearen 233 artikuluaren arabera.